基于合并财务报表准则的信息质量研究

论文摘要

合并会计报表是当今国际公认的会计四大难题之一,这既是一个复杂的会计操作性难题,也是一个包容着众多不同理论流派、争议较大的论题,近年来引起学术界的广泛关注。19世纪末美国的一些企业就己经尝试编制合并会计报表,形成了合并会计报表的最初模式。西方国家通过长期努力,在探索、解决复杂的理论课题和操作方法的过程中,逐步形成了较为成熟的理论框架和方法体系。而在我国合并财务报表(以下统称“合并报表”)问题的研究起步仅有十多年的历史,其发展还相当滞后,使得实务中企业利用合并报表来操纵利润的现象层出不穷,故而急需有更加完善的准则作指导,进一步对母公司编制合并报表进行规范。同时,随着当今席卷全球的合并浪潮和中国加入世界贸易组织,今后相当长的一段时间内,企业合并、特别是控股合并将成为中国经济的重要特征之一。在此经济背景下,能够综合反映企业集团整体财务状况、经营业绩及未来前景的合并报表的重要性将日益凸显。鉴于此,本文以合并报表的信息质量作为研究对象,以合并报表准则为基点,通过将我国合并报表准则进行纵横向比较的基础上,对由此决定的信息质量进行重点分析,继而得出我国新合并报表准则不甚完善的结论,并针对不完善的方面提出对策性建议。文章共分为五个部分:第一部分:绪论。阐述了作者对合并报表信息质量进行研究的背景、信息质量的研究回顾、研究目的和意义、作者的思路和研究方法以及本文的贡献。合并报表是反映企业集团整体的财务状况和经营成果以及现金流量的重要信息资料,企业的投资者及其他会计报表使用者要通过合并报表提供的会计信息了解企业集团的综合实力以及未来的发展前景,最终做出投资决策。因此合并报表的信息质量极为重要。但是影响报表信息质量的音素颇多,其中最为直接的就是合并报表准则。它是会计信息的根本保证,直接决定着会计信息的质量状况。在现有准则下,我国现代企业利用合并报表进行盈余管理、操纵利润的例子屡见不鲜,报表信息质量低下,因此迫切的需要完善准则来提高信息质量。文章资料大多来源于作者查阅文献,在对合并报表准则的研究中采用比较分析,在准则基础上对合并报表信息质量进行分析时采用理论与实践相结合,案例分析的方法。在对新准则应加强对“控制”的数量界定中采用了定量与定性相结合的方法。第二部分:合并报表会计准则的比较研究。通过将我国合并报表准则进行纵横向的比较分析可看出,新准则相对于旧准则更能体现其向国际准则迈进的趋势。主要体现在:(1)合并理念由母公司理论改为经济实体理论;(2)合并范围以“控制”为基础并取消了不纳入合并范围子公司的规定,同时对多元化经营集团采用分部报告的形式来补充;(3)少数股东权益(损益)的单独列示,合并报表中的所有者权益中包括少数股东权益,净利润中包括少数股东损益;(4)由于以控制为合并范围的基础,故而合营企业不具有对附属公司的控制权,所以取消了比例合并法,改由权益法核算;(5)合并价差项目的取缔代之以合并商誉的引入,在购买日,母公司对子公司的长期股权投资与母公司在子公司所有者权益中所享有的份额的差额,应当在商誉项目列示,商誉发生减值的,应当按照经减值测试后的金额;(6)合并报表中,母子公司编报的会计政策严格一致。取消了当母子公司的会计政策差异不大并且对财务状况和经营成果的影响不大时,母公司可以直接利用该子公司的财务报表编制合并报表的规定。明确了当母子公司的会计政策不一致时,应当按照母公司的会计政策对子公司的财务报表进行必要的调整;或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编制财务报表。但是另一方面,我国新准则与国际准则并不等同,国际准则的规定更加完备,体现在两点:一是规定了母公司豁免编制财务报表的条件;二是明确了暂时性控制的定义,并规定对暂时性控制的子公司不纳入合并范围。而这两点新准则中却没有提及。第三部分:合并报表信息质量的比较研究。该部分是整篇文章的重点。主要包括三方面的内容:(1)合并报表信息质量的理论基础。笔者从信息不对称(信息的提供者和信息的使用者之间)、博弈关系(企业集团内部各利益体)、双重委托代理关系(投资者在内的社会公众是委托人,公司经理层是代理人的内部委托关系;股东作为委托人,进行财务报表审计的会计师事务所是代理人的外部委托关系)三方面揭示了我国现阶段合并报表信息质量不高的内在原因。(2)合并报表的信息质量特征。相对于个别报表而言,合并报表反映整个企业集团的经营成果和财务状况,不能反映企业集团内各法律主体的经营成果和财务状况;合并报表上所反映的总资产,并不是企业集团所能动用的总资产;合并报表无法反映企业集团所面临的财务风险;合并报表不能为股东预测和评价母公司及所有子公司将来的股利分派提供依据。(3)基于准则的合并报表信息质量分析与比较。这是建立在第二部分合并报表准则对比基础上对信息质量的分析。在旧准则下,合并报表存在很大的利润操纵空间,信息质量较低;在新准则下,一方面会影响报表使用者对报表信息的理解,故而要求其对某些财务指标的重新认识,同时新准则对提高报表质量有很大作用。另一方面指出新准则中关于以“控制”为基础的合并范围和严格统一的会计政策,仍不完善,会降低报表信息的有用性;在国际准则下,存在豁免编报和暂时性控制的规定,既节约了社会资源又能够更加真实的反映企业的财务状况。将各准则下的信息质量进行比较后,指出要提高报表信息质量,需要从四个方面对我国新准则加强改进:○1增加对“控制”数量标准的界定;○2改进在母子公司行业差距较大时会计政策严格统一的规定;○3允许部分满足相关条件的母公司豁免报表;○4明确规定暂时性控制的定义。第四部分:完善新准则提高合并报表的信息质量。这是针对第三部分中我国新准则需改进的四个方面提出具体的改进意见。具体包括:(1)新准则自身规定不完善方面○1在间接持股中对“控制”数量标准的界定。建议按持股比例确定投资收益时,采用乘法原则;计算是否纳入合并范围时,采用加法原则,同时应考虑对通过的中间子公司是否具有实质控制权。○2对母子公司行业差距较大时严格统一会计政策的改进。一方面对与母公司行业差距较大的子公司不调整,纳入合并报表后,加强报表附注和分部报告的披露;另一方面,呼吁有关部门制定会计政策差异较大的标准和条件。(2)在向国际准则借鉴方面○3对我国部分母公司豁免编报条件的规定。只有非国有控股的企业和本年度中未变更合并范围的母公司,并且同时满足国际准则中对豁免编报的4个条件时,才享有豁免权。○4对暂时性控制的规定。建议将“暂时控制”定义为:一年内持有的易于变现、不以控制被投资单位为目的的投资。并且规定将符合条件的暂时性控制的子公司不纳入合并范围。第五部分:总结与展望。全文的简要回顾后指出通过对新准则的不断完善和补充,势必对提高我国会计报表的信息质量有很大作用。本文的主要贡献在于:首先,初步提出了对我国部分母公司豁免编制财务报表应满足的基本条件。随着合并报表的发展,允许部分母公司豁免编报将是必然趋势。但是由于我国经济体制的特殊性,除了在借鉴国际准则的基础上,还应考虑两方面的问题:一是国有控股的母公司;二是当年变更了合并范围的母公司,这两类公司不应享有豁免权。其次,初步提出了对行业差距较大的母子公司也应严格遵循会计政策一致性的改进意见。当母子公司所采用的会计政策差异较大,为了保证子公司个别会计报表符合其经济活动的客观实际,可以不按母公司会计政策进行调整,在保留其特殊性的前提下,将该子公司的会计报表与母公司及其他成员企业的会计报表进行合并。一方面通过报表附注揭示其可比性受到的影响,以及企业集团经营成果和财务状况受到的影响;另一方面通过分部报告的形式向合并报表信息的使用者充分揭示企业集团内特殊行业和特殊企业的相关信息;并且呼吁有关部门制定会计政策差异较大的标准和条件以及是否纳入合并范围的规定。本文不足在于:首先,在对合并报表准则进行纵横向比较分析的结论中,并不十分完善和全面,可能出现遗漏;其次,文中有的问题探讨的比较肤浅,这与笔者对问题的研究和认识程度有关系,同时也与合并报表问题的复杂性有关,有很多问题,己经超出了笔者的能力范围。

论文目录

• 内容摘要
• ABSTRACT
• 1. 绪论
• 1.1 研究背景
• 1.2 合并报表信息质量研究回顾
• 1.3 本文研究目的和意义
• 1.4 论文结构和研究方法
• 1.4.1 论文结构
• 1.4.2 研究方法
• 1.5 论文主要贡献
• 2. 合并报表准则比较研究
• 2.1 我国合并报表准则沿革发展
• 2.2 我国新旧准则对比
• 2.2.1 合并理论
• 2.2.2 合并范围的重新界定
• 2.2.3 少数股东权益（损益）的列示
• 2.2.4 取消比例合并法
• 2.2.5 合并商誉的确认和会计处理
• 2.2.6 母子公司会计政策差异的处理
• 2.3 新准则与国际准则对比
• 2.3.1 相同（似）点
• 2.3.2 不同点
• 2.4 小结
• 3. 合并报表信息质量比较研究
• 3.1 合并报表信息质量的理论基础
• 3.1.1 信息不对称理论
• 3.1.2 委托代理理论
• 3.1.3 博弈论
• 3.2 合并报表的信息特征
• 3.3 旧准则下合并报表信息质量研究
• 3.4 新准则下合并报表信息质量研究
• 3.4.1 新准则对我国企业行为影响
• 3.4.2 新准则下企业合并报表信息质量研究
• 3.5 国际准则下合并报表信息质量研究
• 3.6 小结
• 4. 完善我国合并报表准则提高报表信息质量的对策
• 4.1 新准则规定的不完善
• 4.1.1 “实质控制”存在与否的数量标准不明确
• 4.1.2 母子公司行业差距较大时是否严格统一会计政策
• 4.2 对国际准则的借鉴
• 4.2.1 对我国豁免编制财务报表的思考
• 4.2.2 关于暂时性控制的问题
• 4.3 小结
• 5. 总结与展望
• 5.1 文章总结
• 5.2 对合并报表信息质量的展望
• 参考文献
• 后记
• 致谢
• 在校期间科研成果目录