资产减值准则运用实务研究

论文摘要

我国财政部于2006年2月发布的《企业会计准则第8号—资产减值准则》是在特定的背景下产生的:第一,我国于2000年12月29日颁布的《企业会计制度》并没有将资产减值作为单独的准则发布,而是将各资产的减值规范散布于存货、固定资产、投资等具体准则中,这种状况不利于保持资产减值核算方法的一致性。第二,旧的资产减值规范不够具体,使企业的利润操纵空间较大。实证研究显示我国部分上市公司为了达到继续上市的条件,常常利用资产减值的计提和转回来操纵利润,严重影响了财务信息的可靠性。第三,我国正快速融入全球经济,为了让其他国家的财务信息使用者了解我国企业的财务状况,必须尽可能采用与国际财务报告准则趋同的准则,实现与国际惯例的趋同。为了统一各类资产的减值处理以及抑制我国部分上市公司利用资产减值规范中的漏洞进行利润操纵,同时为了减小我国资产减值准则与国际资产减值准则的差异,我国财政部颁布了新资产减值准则。新资产减值准则和旧的资产减值规范相比,在理论和实务上都体现了进步性,但在可操作性上仍然存在不足。因此笔者以资产减值实务为侧重点,从微观角度研究新资产减值准则中的操作难点及实务问题,旨在为实际工作以及准则的进一步完善提供一些参考。第一部分是引言。该部分介绍了本题的现实意义、国内研究的现状、本文的研究目的、研究方法、贡献以及不足之处。本文的贡献在于从微观层面入手,比较系统地研究了新资产减值准则的实务问题,为准则研究的全面性做出了一定程度的贡献。不足之处在于提出的思路均以企业的实践经验为基础,虽然能解决准则操作方面的问题,但在理论上还有待进一步的研究。第二部分,资产减值理论概述及相关文献综述。笔者在资产减值理论概述部分论述了资产减值的科学性和重要意义。在相关文献综述部分介绍了资产减值思想的产生与发展,并以此为基础介绍了各国资产减值准则的发展历程。最后对我国新资产减值准则的研究现状进行了阐述。企业有责任提供有助于投资者及债权人进行决策的信息。因此当资产产生未来经济利益的能力发生了衰减时,必须调整资产的账面价值,使其能够反映资产产生未来经济利益的能力,即实际价值。这种处理方式就是资产减值。资产减值思想萌芽于13世纪的意大利,距今已有700多年的历史。随着商品经济和资本市场的发展,企业的投资者及债权人对企业财务信息的质量提出越来越高的要求。企业管理者在投资者、债权人的压力之下开始对资产计提减值准备。为了规范企业的资产减值实务,各国的准则制定机构开始致力于资产减值的理论研究,并最终形成资产减值准则来统一各企业的资产减值处理。我国于2006年2月发布了《企业会计准则第8号—资产减值准则》,新资产减值准则的发布标志着我国的资产减值理论研究达到了新的高度、资产减值实务将更加规范。但是我国的资产减值准则仍然处于初始阶段,还有很多不足需要进行探讨和完善。第三部分,资产减值准则的比较和研究。该部分首先将我国的新资产减值准则与国外的资产减值准则进行了比较,然后又将我国的新资产减值准则与旧的资产减值规范进行了比较。一方面说明我国资产减值准则的优越性,另一方面揭示其尚需探讨和完善的方面。我国资产减值准则采用经济性标准来确认减值。与美国资产减值准则所采用的可能性确认标准相比能够更准确地反映资产的实际价值;与英国资产减值准则所采用的永久性确认准则相比能够更好地体现决策有用观。但是经济性标准也有自身的缺陷:使用经济性标准必须先计算出决定资产可收回金额的资产未来现金流量现值以及资产公允价值减去处置费用的净额。计算资产未来现金流量的现值需要用到很多参数,而目前还没有统一标准来指导企业对参数进行选择;计算资产公允价值减去处置费用的净额必须首先确定资产的公允价值,而我国资产市场并不发达,确定资产的公允价值还比较困难。我国新资产减值准则和旧的资产减值规范相比,可收回金额的计量原则更具操作指导性、对公允价值的使用做出了更严格的限定、提出了总部资产及资产组的概念。但是由于缺乏划分资产组的指南,资产组概念的提出又增加了实务工作者的工作难度。由以上两个方面的对比和分析可以看出新资产减值准则具有很多优点,同时也带来了资产可收回金额难以计量、资产组难以划分等实务操作难点,使企业在运用准则的过程中面临困难。第四部分,新资产减值准则的实务探讨。该部分分为四个板块:在第一个板块中,笔者探讨了资产组划分问题。笔者建议企业首先将资产划分为准备在近期出售的资产和持续使用的资产。如果能确定准备在近期出售的资产所对应的处置收入和处置成本,就能将其确认为一个资产组;持续使用的资产按使用方式划分为四类:第一类是支持企业经营管理的资产,即企业的办公设备,运输设备等资产。这类资产辅助其他使用方式下的资产或资产组产生现金流入。所以其他使用方式下的资产组所产生的现金流入实质上是该资产组和支持企业经营管理的资产共同作用形成的。应该将该现金流入所对应的资产组可收回金额同该资产组加上分摊至该资产组之上的支持企业经营管理的资产的账面总价值相比较。如果小于总的账面价值,则说明两类资产为企业带来经济利益的能力减弱了,就应该按该资产组可收回金额与总账面价值的差额计提减值准备,并按资产组及分摊至该资产组之上的支持企业经营管理的资产各自的账面价值来分摊减值准备。通过这样的处理,就能够计提支持企业经营管理的资产的减值准备。第二类是生产产品的资产。这一类型的资产多为生产车间里的固定资产。笔者建议首先以企业的生产线为基础,分析该生产线所生产的产品是否有活跃的外部市场。如果有外部市场,则该生产线产生的主营业务利润即现金流入独立,应该将这条生产线视为一个资产组。如果所生产的产品没有活跃的外部市场,则要分析产品通过什么方式来实现主营业务利润:如果与其他产品搭配在一起销售,则将生产这几种产品的所有生产线归集在一个资产组内;如果进一步加工后实现销售,则要将生产产品的生产线和进一步加工的生产线归集在一个资产组内。第三类是长期股权投资。长期股权投资所产生的现金流入必定是独立于企业持有的其他资产或资产组的。应该将投资于同一个对象的长期股权投资划分为一个资产组。第四类是用于出租的资产。企业用于出租、需要计提减值准备的资产包括机器设备等固定资产、投资性房地产和无形资产。出租单项资产时,产生的现金流入独立于其他资产或资产组,因此可以将单项出租的资产视为一个资产组。同时出租多项资产时,如果能确定每一项资产的租金和折旧、摊销费用,则出租每一项资产所产生的现金流量都是独立的;如果租金或折旧、摊销费用总额无法细分,则将该总额所对应的出租资产归集在一个资产组内。在第二个板块中,笔者分两方面探讨资产可收回金额的问题。首先,笔者针对资产公允价值减去处置费用难以计量的现状建议当企业必须通过估计来确定资产或资产组公允价值的时候,可以通过与资产评估机构合作来确保信息真实可靠。其次,笔者阐述了资产未来现金流量的预测方法及折现率的选择思路。在第三个板块中,笔者通过案例演示了利用Excel简化减值测试计算、减值损失计算的方法。在第四个板块中,笔者指出新资产减值准则不能完全堵住企业操纵利润的途径,因此主管部门应该采取措施进一步一直企业利润操纵行为。第五部分,实施准则尚待进一步完善的政策及环境。该部分指出资产减值准备的有效实施应该以配套的政策及环境为保证。因此相关主管部门应该进一步具体新资产减值准则的操作指南、健全和发展资产信息和价格市场以及加大资产减值的外部检查与监督力度,为新资产减值准则的实施奠定适宜的基础。

论文目录

• 摘要
• ABSTRACT
• 1. 引言
• 1.1 本题的现实意义
• 1.2 本文的研究目的
• 1.3 本文的研究方法
• 1.4 本文的贡献
• 1.5 本文的不足
• 2. 概述
• 2.1 资产减值的含义
• 2.1.1 资产
• 2.1.2 资产减值
• 2.2 资产减值的理论基础
• 2.2.1 资产的本质特征是资产减值存在的前提
• 2.2.2 决策有用观是资产减值的理论起点
• 2.3 相关文献综述
• 2.3.1 资产减值思想的产生和发展
• 2.3.2 各国资产减值准则的发展
• 2.3.3 我国资产减值准则相关研究
• 3. 资产减值准则的比较研究
• 3.1 我国资产减值准则的国际比较
• 3.1.1 资产减值确认标准的国际比较
• 3.1.2 资产减值损失转回的国际比较
• 3.2 新资产减值准则与旧的资产减值规范的比较
• 3.2.1 新资产减值准则可收回金额计量原则更具操作指导性
• 3.2.2 新资产减值准则对公允价值的使用做出了限制性规定
• 3.2.3 新资产减值准则提出了总部资产的概念
• 3.2.4 新资产减值准则提出了资产组的概念
• 4. 新资产减值准则实务问题探讨
• 4.1 资产组的划分
• 4.1.1 资产组划分的相关要素
• 4.1.2 现金流入的独立性判断及资产组的划分
• 4.2 资产可收回金额
• 4.2.1 公允价值减去处置费用的净额
• 4.2.2 未来现金流量现值的确定
• 4.3 利用EXCEL 简化资产减值处理
• 4.4 利润操纵行为的抑制
• 4.4.1 资产减值准则并没有完全抑制利润操纵行为
• 4.4.2 抑制利润操纵行为的建议
• 5. 实施新资产减值准则尚待进一步完善的政策及环境
• 5.1 进一步具体资产减值准则的操作指南
• 5.2 健全和发展资产信息和价格市场
• 5.3 加大资产减值的外部检查与监督力度
• 参考文献
• 后记
• 致谢
• 在读期间科研成果目录